ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
Л И С Т
N 7909/6/15-2316 від 22.11.2002
ДПАУ розглянула лист ТОВ щодо порядку відображення в
податковому обліку операцій з одержання та повернення сум
поворотної фінансової допомоги (позики) і повідомляє.
1. Відображення в податковому обліку операцій з одержання
позичальником сум поворотної фінансової допомоги (позики)
Операція із запозичення коштів оформлюється згідно із
вимогами глави 32 "Позика" Цивільного кодексу Української РСР
( 1540-06 ). Відповідно до ст. 374 Цивільного кодексу за договором
позики одна сторона (позикодавець) передає другій стороні
(позичальникові) у власність (в оперативне управління) гроші або
речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов'язується
повернути позикодавцеві таку ж суму грошей або рівну кількість
речей того ж роду і якості. При цьому договір позики вважається
укладеним у момент передачі грошей або речей.
При цьому зазначена вище операція запозичення коштів не
вважається операцією фінансового кредиту.
Відповідно до пп. 1.11.1 п. 1.11 ст. 1 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) в редакції
Закону України від 22.05.97 р. N 283/97-ВР ( 283/97-ВР ) (із
змінами і доповненнями, далі - Закон) фінансовий кредит - це
кошти, які надаються банком - резидентом або нерезидентом,
кваліфікованим як банківська установа згідно із законодавством
країни перебування нерезидента, або резидентами і нерезидентами,
які мають статус небанківських фінансових установ, згідно з
відповідним законодавством у позику юридичній або фізичній особі
на визначений строк, для цільового використання та під процент.
Правила надання фінансових кредитів встановлюються Національним
банком України (стосовно банківських кредитів), а також Кабінетом
Міністрів України (стосовно небанківських фінансових організацій)
відповідно до законодавства.
Таким чином, кошти, що надаються іншими особами, ніж тими, що
кваліфіковані як банківська установа або мають статус
небанківських фінансових установ, фінансовим кредитом не
вважаються.
Але надання коштів у позику підприємству можливе і у разі,
якщо кредитор не відноситься до вказаних вище кредитних установ,
за умови дотримання сторонами (позикодавцем і позичальником) вимог
глави 32 "Позика" Цивільного кодексу ( 1540-06 ).
Враховуючи, що відповідно до цього типу договорів кошти
передаються від одного суб'єкта правовідносин іншому, а після
закінчення строку дії договору підлягають поверненню, то зазначені
договори мають наслідком виникнення боргових зобов'язань, операції
з якими з метою оподаткування відносяться до операцій особливого
виду, а саме операцій з борговими вимогами та зобов'язаннями,
оподаткування яких регулюється п.7.9 ст.7 Закону ( 334/94-ВР ).
Відображення в податковому обліку коштів, наданих у позику,
здійснюється відповідно до абзаців другого і третього пп. 7.9.1
п.7.9 ст.7 Закону ( 334/94-ВР ). Цим підпунктом встановлено, що не
включаються до валового доходу і не підлягають оподаткуванню
кошти, залучені платником податку, зокрема у зв'язку з отриманням
платником податку фінансових кредитів від інших осіб - кредиторів,
а також поверненням основної суми фінансових кредитів, наданих
платником податку іншим особам - дебіторам, а також залученням
платником податку коштів або майна в довірче управління, коштів у
депозит (вклад), у тому числі шляхом випуску ощадних (депозитних)
сертифікатів, або на інші строкові чи довірчі рахунки, в тому
числі шляхом емісії (випуску) облігацій, векселів чи інвестиційних
сертифікатів, а також поверненням платнику податку коштів або
майна з довірчого управління, а також основної суми депозиту
(вкладу), у тому числі шляхом погашення (викупу) ощадних
(депозитних) сертифікатів, або з інших строкових чи довірчих
рахунків, відкритих іншими особами на користь такого платника
податку, у тому числі шляхом погашення облігацій, векселів чи
інвестиційних сертифікатів.
Оскільки пп. 7.9.1 п.7.9 ст.7 Закону ( 334/94-ВР ) не
передбачено виключення зі складу валових доходів
підприємства-позичальника коштів, залучених у позику, то такі
кошти включаються до валового доходу згідно із п.4.1 ст.4
зазначеного Закону, а саме пп.4.1.6 п.4.1 ст.4, як доходи від
позареалізаційних операцій (рядок 8.13 додатка "Е" до декларації
( z0313-97 ), а при поверненні фінансової позики відповідні суми
виключаються з валових доходів і відображаються в рядку 10.9
додатка "Є" до декларації.
При цьому зазначаємо, що під позареалізаційними операціями
слід розуміти діяльність підприємства, що безпосередньо не
пов'язана з реалізацією продукції (робіт, послуг) та іншого майна,
включаючи основні фонди, нематеріальні активи, продукцію
допоміжного і обслуговуючого виробництва.
2. Відображення в податковому обліку операцій з повернення
позичальником сум поворотної фінансової допомоги (позики)
Підпунктом 5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону передбачено включення до
валових витрат виробництва та обігу витрат, сплачених
(нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою,
організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт,
послуг) і охороною праці.
Виходячи з викладеного, оскільки повернення платником податку
запозичених коштів або майна іншим особам - кредиторам не
пов'язано з компенсацією вартості придбаних товарів (робіт,
послуг), то немає підстав для збільшення валових витрат платника
податку на суму запозичених коштів (вартість майна), що
повертаються кредитору.
3. Щодо одержання поворотної фінансової допомоги зі сплатою
відсотків за користування позикою
Відповідно до п.1.10 ст.1 Закону ( 334/94-ВР ) проценти - це
дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь
кредитора у вигляді плати за використання залучених на визначений
строк коштів або майна. До процентів включаються:
платіж за використання коштів або товарів (робіт, послуг),
отриманих у кредит;
платіж за використання коштів, залучених у депозит;
платіж за придбання товарів у розстрочку.
Проценти нараховуються у вигляді відсотків на основну суму
заборгованості або фіксованих сум. У разі коли залучення коштів
здійснюється шляхом продажу облігацій, казначейських зобов'язань
або ощадних (депозитних) сертифікатів, емітованих позичальником,
сума процентів визначається шляхом нарахування відсотків на
номінал такого цінного паперу, виплати фіксованої премії чи
виграшу або шляхом визначення різниці між ціною розміщення та
ціною погашення такого цінного паперу (сума дисконту).
Платежі за іншими цивільно-правовими договорами, незалежно
від того, чи встановлені вони в абсолютних (фіксованих) цінах або
у відсотках до суми договору або до іншої вартісної бази, не є
процентами.
Крім того, відповідно до ст.170 Цивільного кодексу України
( 1540-06 ) проценти по грошових та інших зобов'язаннях не
допускаються, за винятком операцій кредитних установ, зобов'язань
по зовнішній торгівлі та інших випадків, зазначених у законі.
Таким чином, платежі за договорами позики, незалежно від
того, чи встановлені вони в абсолютних (фіксованих) цінах або у
відсотках до суми договору або до іншої вартісної бази, не
допускаються, оскільки законодавством України не передбачено
встановлення процентів за такими договорами.
При обліку процентів за іншими договорами, за якими
передбачена сплата (нарахування) процентів, слід керуватися п.5.5
ст.5 Закону ( 334/94-ВР ).
4. Відображення в податковому обліку операцій з надання
кредитором сум поворотної фінансової допомоги та їх зворотного
отримання
Надання підприємством поворотної фінансової допомоги іншому
підприємству-позичальнику не передбачає одержання таким
позикодавцем доходів у вигляді відсотків (процентів). Тобто
здійснення зазначених операцій не має безпосереднього відношення
до господарської діяльності позикодавця.
У зв'язку з цим здійснення зазначених вище операцій (надання
позики та її зворотне отримання) не впливає на розмір податкових
зобов'язань особи, що надає поворотну фінансову допомогу.
Заступник Голови О.Шитря
"Бізнес-Бухгалтерія: право-податки-консультації",
N 50/1-2, 09.12.2002 р.